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La certification des comptes locaux

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Introduite par l’article 110 de la loi du 7 août 2015 portant Nouvelle organisation territoriale de la République (NOTRé), la certification des comptes locaux doit permettre d’assurer la régularité, la sincérité et la fidélité des comptes des collectivités territoriales et de leurs groupements. Vingt-cinq collectivités volontaires ont été retenues pour participer à l’expérimentation conduite par la Cour des Comptes (en liaison avec les chambres régionales des comptes).

Cette dernière a publié en janvier 2023 le bilan final de l’expérimentation. Elle souligne que l’objectif, formulé à l’article 47-2 de la Constitution, pour les comptes des administrations publiques de donner « une image fidèle du résultat de leurs gestion, de leur patrimoine et de leur situation financière » n’est, à ce jour, pas tenu en ce qu’il requiert une certification des comptes. Or, les entités publiques dont les comptes ne sont certifiés ni par la Cour des comptes, ni par un auditeur externe, et qui représentent un quart des charges de fonctionnement des administrations publiques en 2021, relèvent principalement du secteur public local.

L’institution souligne ici toute l’importance de la certification des comptes locaux, dresse un bilan de l’expérimentation et formule plusieurs recommandations.

Elle insiste sur « l’importance du chemin à parcourir pour que les états financiers fassent l’objet d’une certification avec ou sans réserve » mais relève la volonté et la dynamique des collectivités expérimentatrices pour revoir leur organisation financière.

Pour assurer l’efficacité de la certification des comptes, la Cour préconise principalement :

  • La stabilisation de l’instruction budgétaire et comptable M57 ;
  • La mise en place du compte financier unique (CFU) ;
  • L’obligation de la mise en place du contrôle interne.
  • La création d’un référentiel d’audit propre au secteur public local, l’Institution s’interrogeant sur la pertinence du référentiel actuel, fondé essentiellement sur les conditions du secteur privé.

Elle recommande également de rendre obligatoire la certification pour les collectivités les plus importantes (Régions, Départements et autres collectivités selon un seuil défini), mettant en évidence la forte concentration financière sur un petit nombre d’entités (2,5% des entités du secteur public local représentent 80% du total des dépenses de fonctionnement des collectivités). Les autres collectivités pourraient recourir à des modes alternatifs « allant d’un examen limité annuel à une synthèse élaborée par le réseau de la DGFiP ».

Enfin, la Cour des Comptes met en exergue la nécessité d’une mise en œuvre progressive de la certification (entre deux et cinq ans) pour tenir compte de l’ampleur des évolutions comptables et de gestion à accomplir.

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Le compte financier unique

Actuellement en expérimentation auprès de 2 500 collectivités, le compte financier unique (CFU) a vocation à remplacer le compte administratif de l’ordonnateur et le compte de gestion du comptable à partir de 2024. Ce document commun à l’ordonnateur et au comptable doit permettre de présenter une information financière plus lisible que les documents actuels avec notamment :

  • La suppression des doublons qui existaient entre le compte administratif et le compte de gestion,
  • Le rapprochement des données d’exécution budgétaire et des informations patrimoniales.

La production du CFU est totalement dématérialisée et nécessite un travail collaboratif entre les services de la collectivité et ceux du comptable public.

Le compte financier unique est structuré en quatre parties :

  1. Informations générales et synthétiques
  2. Exécution budgétaire
  3. Etats financiers
  4. Etats annexés

L’objectif des informations générales et synthétiques est de mettre en évidence les informations clés sur la situation financière de la collectivité. La présentation des ratios est rénovée, avec notamment l’apparition de deux nouveaux ratios : le taux d’épargne nette et la capacité de désendettement. Cette partie présente également un bilan et un compte de résultat synthétique ainsi qu’un tableau reprenant pour chaque contribution, le taux et le produit afférents (auparavant communiqués en annexe budgétaire).

La partie sur l’exécution budgétaire présente à la fois la vue d’ensemble (à partir des données de l’ordonnateur) et la vue détaillée (à partir des données du comptable) des réalisations de l’année, ce qui permet de vérifier la concordance des données.

Les états financiers se composent du bilan, du compte de résultat et de l’annexe. Les deux premiers sont établis par le comptable, le troisième (qui ne concerne que les collectivités qui expérimentent la certification des comptes) résulte d’un travail partagé.

Le bilan se présente sous la forme d’un tableau qui recense l’actif, les fonds propres et le passif préalablement identifiés et comptabilisés.

Le compte de résultat se présente sous forme de liste et retrace l’ensemble des charges et des produits de l’exercice par nature.

L’annexe fournit l’ensemble des informations utiles à la compréhension des données présentes dans le bilan et le compte de résultat.

Enfin les états annexés ont pour objectifs de donner des informations budgétaires et comptables complémentaires : présentation croisée nature/fonction, AP/AE, états de la dette, liste des concours attribués à des tiers, etc.

Le compte financier unique peut faire l’objet d’une certification par un Commissaire aux comptes.

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LA M57 ET SES AMÉLIORATIONS BUDGÉTAIRES ET COMPTABLES POUR LES COLLECTIVITÉS LOCALES (2/2)

Le référentiel M57 est le référentiel budgétaire et comptable le plus récent. Il présente un caractère transverse et a vocation à remplacer au 1er janvier 2024 les référentiels appliqués aujourd’hui par les collectivités locales et leurs établissements publics administratifs.

La norme M57 apporte à la fois des modifications budgétaires mais aussi comptables. Nous vous proposons de traiter les améliorations comptables (les améliorations budgétaires ayant déjà fait l’objet d’un article sur le blog).

Le référentiel M57 intègre les principes du « recueil des normes comptables pour les entités publiques locales » élaboré par le Conseil de normalisation des comptes publics (CNoCP).

Le plan de comptes M57 s’appuie sur le modèle M52 (applicable aux départements) enrichi des comptes spécifiques aux régions et au bloc communal. Un plan de comptes simplifié applicable par les collectivités dont la population n’excède pas 3 500 habitants a également été développé.

Les principales modifications portent sur :

  • L’amortissement des investissements,
  • Les subventions d’équipement versées,
  • Les charges et produits exceptionnels,
  • Les biens historiques et culturels,
  • La comptabilisation des évènements post clôture.

L’amortissement des investissements

L’adoption du référentiel M57 est sans conséquence sur le périmètre des immobilisations amortissables. En revanche les modalités d’amortissement évoluent. L’amortissement d’une immobilisation démarre à compter de sa date de mise en service (prorata temporis). Cette nouvelle méthode d’amortissement s’applique de manière prospective, c’est-à-dire sur les nouvelles acquisitions après adoption du référentiel M57. L’amortissement en année pleine (méthode dérogatoire) peut être maintenu pour certains biens (l’organe délibérant doit prendre une délibération en ce sens listant les catégories concernées et justifier le caractère non significatif sur la production de l’information comptable).

Les subventions d’équipement versées

Les subventions d’équipement versées sont des moyens de financement octroyés par l’entité dans l’exercice de ses compétences et approuvés par l’assemblée délibérante. Elles sont conditionnées par l’existence d’un intérêt public local et affectées au financement de la création, de l’acquisition ou de l’augmentation de valeur d’une immobilisation déterminée. L’entité qui accorde la subvention l’utilise comme un dispositif d’investissement indirect dont elle attend un retour pour ses administrés sous forme de potentiel de service. Ces subventions sont donc analysées comme des actifs incorporels amortissables. Les subventions versées qui ne correspondent pas à la définition d’une ressource contrôlée au sens du cadre conceptuel des comptes publics sont comptabilisées en charges.

Les charges et produits exceptionnels

La notion de charges et de produits exceptionnels, enregistrés aux subdivisions des comptes 67 et 77, est supprimée. En effet le CNoCP, considère que les opérations menées par une entité publique locale sont en lien avec ses missions et qu’elles ne revêtent donc pas un caractère exceptionnel. De plus, la complexité à définir de façon objective un événement exceptionnel conduit à générer une comptabilisation hétérogène des opérations entre entités publiques locales de même nature. Cependant, certaines subdivisions sont maintenues et requalifiées de charges et produits spécifiques (673/773, 675/775, 676/776).

Les biens historiques et culturels

Au sein de la M57, les biens historiques et culturels (BHC) regroupent quatre catégories d’actifs : les BHC immobiliers (monuments historiques classés par exemple), les BHC mobiliers (archives publiques, etc.), les adjonctions à un bien historique et culturel si elles-mêmes sont des BHC et les actifs ou ensembles immobiliers comportant des éléments historiques et culturels non détachables. Ces BHC sont à distinguer des dépenses ultérieures immobilisées (DUI) afférentes à ces biens et revêtant le caractère d’immobilisation (travaux de rénovation par exemple). Ces DUI font l’objet d’un plan d’amortissement et peuvent être dépréciées contrairement aux BHC.

La M57 vient donc élargir le champ des biens pouvant être inscrits au compte 216 « Biens historiques et culturels » réservé, sous la M14 aux « collections et œuvres d’art ».

Les biens historiques et culturels sont comptabilisés au coût d’acquisition, à la valeur à dire de l’expert ou à l’euro symbolique suivant les situations. Pour les biens faisant déjà partie du patrimoine de la collectivité et déjà comptabilisés, les valeurs d’entrée ne sont pas remises en cause. En revanche, si ces biens faisaient l’objet d’amortissements, l’amortissement est interrompu et la valeur nette devient la nouvelle valeur symbolique.

Les dépenses ultérieures afférentes à des biens historiques et culturels et revêtant un caractère immobilisable doivent être amorties. À la clôture de l’exercice, une dotation aux amortissements est comptabilisée conformément au plan d’amortissement. La dotation aux amortissements de chaque exercice est comptabilisée en charges. Pour les dépenses déjà comptabilisées et non amorties, la M57 impose la reconstitution des amortissements par le débit du compte 1068 et le crédit du compte 2816.

La dépréciation d’une DUI liée à un bien historique et culturel résulte de la constatation que sa valeur actuelle est devenue notablement inférieure à sa valeur nette comptable (VNC). Dans ce cas, la VNC est ramenée à la valeur actuelle par le biais d’une dépréciation.

La comptabilisation des évènements post clôture

Enfin, le référentiel M57 prévoit la possibilité de comptabiliser des évènements post clôture. De manière rétrospective et sauf impraticabilité, il est possible de corriger une erreur comptable sur un exercice antérieur par imputation au compte 1068 « excédents de fonctionnement capitalisés » sans effet sur le résultat de clôture de l’exercice au cours duquel l’erreur a été constatée. Il est à noter d’une part que les erreurs constatées sur l’exercice en cours sont exclues du dispositif et, d’autre part, que les comptes 673/773 (titres/mandats annulés sur exercices antérieurs) ne doivent pas être utilisés ici car ils impactent le résultat de l’exercice en cours.

La M57 constitue la première étape d’un changement important qui devrait conduire les collectivités locales à adopter le compte financier unique (CFU) puis la certification des comptes, que nous détaillerons prochainement.

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La M57 et ses améliorations budgétaires et comptables pour les collectivités locales (1/2)

Le référentiel M57 est le référentiel budgétaire et comptable le plus récent. Il présente un caractère transverse et a vocation à remplacer au 1er janvier 2024 les référentiels appliqués aujourd’hui par les collectivités locales et leurs établissements publics administratifs. Les budgets M4 ne sont pas concernés par l’adoption du référentiel M57 et conservent leur propre nomenclature.

L’application du référentiel M57 constitue un préalable à la mise en place du compte financier unique (CFU) et à la certification des comptes. A noter toutefois, que le CFU devrait également être développé pour les SPIC.

Le passage en M57 s’accompagne de :

  1. L’apurement du compte 1069 qui a pu être exceptionnellement mouvementé lors de la mise en place des référentiels actuels (information dans le compte de gestion de la collectivité).
    • Avant passage en M57 : par opération semi budgétaire (émission d’un mandat d’ordre mixte au débit du compte 1068) ou par opération non budgétaire (uniquement dans les écritures du comptable public. Il y a alors discordance entre le compte de gestion et le compte administratif). Cette dernière doit donner lieu à une correction des résultats de la section d’investissement du compte administratif N-1 à reprendre au budget N (ligne 001).
    • Après passage en M57 : opération non budgétaire de reprise automatique entraînant une discordance entre le compte de gestion et le compte administratif. Cette opération doit donner lieu à une correction des résultats de la section d’investissement du compte administratif N-1 à reprendre au budget N (ligne 001). Dans le cas où l’ajustement des résultats ne peut être réalisé sur un seul exercice, en raison notamment d’un résultat d’investissement déficitaire, l’entité publique locale doit corriger annuellement les résultats de la section d’investissement selon une durée fixée par décision de l’assemblée délibérante ne pouvant excéder 10 exercices.
  2. Travaux préparatoires de reprise des balances d’entrée sur les comptes d’immobilisations (comptes de classe 2). En effet, le référentiel M57 présente des comptes plus détaillés que les autres nomenclatures. Cette ventilation est réalisée par l’ordonnateur et communiquée au comptable.
  3. L’adoption d’un règlement budgétaire et financier (RBF) qui fixe notamment les modalités d’adoption du budget par l’organe délibérant et définit les règles de gestion par l’exécutif des AP/AE.

Le référentiel M57 apporte à la fois des modifications budgétaires mais aussi comptables. Nous vous proposons de traiter les changements apportés par le nouveau référentiel en deux parties :

  1. Les améliorations budgétaires,
  2. Les améliorations comptables (dans un prochain article).

La M57 reprend les règles budgétaires assouplies dont bénéficient les régions pour les étendre à toutes les collectivités. Plusieurs points évoluent ainsi par rapport à la nomenclature M14 :

  • La gestion pluriannuelle des crédits,
  • La fongibilité des crédits,
  • Les dépenses imprévues.

La gestion pluriannuelle des crédits

Avec le passage en M57, la collectivité doit se doter d’un règlement budgétaire et financier (RBF) qui fixe notamment les règles de gestion des autorisations de programme (AP), autorisations d’engagement (AE) et les modalités d’information de l’assemblée délibérante. Les AP/AE correspondent à des dépenses à caractère pluriannuel. Elles constituent la limite supérieure des dépenses qui peuvent être engagée. Elles sont votées à l’occasion d’une délibération budgétaire (BP, BS, DM) et affectées par chapitre (le cas échéant par article). Une AP/AE peut aussi être affectée sur plusieurs chapitres (voire articles). D’une manière générale, le RBF vise à préciser le cadre de l’ensemble de la gestion budgétaire et financière de la collectivité.

Si la collectivité est déjà dotée d’un règlement budgétaire et financier : le changement de nomenclature peut s’accompagner, à titre facultatif, de l’adoption d’un nouveau règlement budgétaire et financier par l’assemblée délibérante. Cette dernière peut également procéder à l’adaptation de son règlement budgétaire existant afin que ce dernier précise les modalités de gestion des AP et des AE.

Si la collectivité n’est pas dotée d’un règlement budgétaire et financier : le changement de nomenclature peut s’accompagner, à titre facultatif, de l’adoption d’un règlement budgétaire et financier avant le vote de la première délibération budgétaire, sans attendre le renouvellement de l’assemblée délibérante.

En tout état de cause, dans ces deux situations, le règlement budgétaire et financier devra également être adopté avant le vote de la première délibération budgétaire qui suit le renouvellement de l’assemblée délibérante.

La fongibilité des crédits

Sur la fongibilité des crédits, l’organe délibérant peut déléguer à l’exécutif la possibilité de procéder à des mouvements de crédits de chapitre à chapitre d’une même section dans la limite de 7,5% des dépenses réelles de chacune des sections. Toutefois, ces mouvements ne peuvent conduire à abonder ou redéployer les crédits relatifs aux dépenses de personnel. L’exécutif est ensuite chargé de transmettre la décision au représentant de l’Etat et au comptable public, et d’informer l’organe délibérant.

Les dépenses imprévues

Enfin, l’assemblée délibérante a la possibilité de voter des autorisations de programme et des autorisations d’engagement de dépenses imprévues dans la limite de 2% des dépenses réelles de chacune des sections. Les mouvements sont pris en compte dans le plafond des 7,5% relatif à la fongibilité des crédits. Les chapitres de dépenses imprévues ne comportent pas d’article, ni de crédit et ne donnent pas lieu à exécution.

Contrairement à la M14, avec la M57, les dépenses imprévues ne sont pas votées en crédits de paiement (mais en AP ou AE) et n’entrent donc pas dans le calcul de l’équilibre de la section. En cas de besoin, la collectivité a la possibilité d’affecter l’AP/AE de dépenses imprévues sur le chapitre où la dépenses est nécessaire et d’utiliser les crédits de paiements existants sur ce chapitre. Si les crédits sont insuffisants, le chapitre est abondé par le mécanisme de fongibilité des crédits.

Le référentiel M57 apporte également une série d’améliorations comptables, que nous détaillerons dans un prochain article.

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